Рекомендации ФНС о применении норм ст. 54.1. НК РФ

ФНС написала письмо от 16.08.2017 № СА-4-7/16152@ (спасибо за текст Вадиму Зарипову) и дала рекомендации налоговыми органам как применять на практике новые нормы НК РФ.

1. Указано, что искажение фактов, неправильный учет объектов, искажение отчетности должны быть умышленными (тем самым убрали из-под удара тех, кто допустил такое деяние по ошибке). Умысел доказывается, в т.ч. с помощью доказательств юридической, экономической и иной взаимозависимости (подконтрольности) налогоплательщика и сомнительного контрагента. Налоговая должна доказывать целенаправленное создание налогоплательщиком (в т.ч. его руководящими органами и учредителями) условий для получения исключительно налоговой выгоды. Иными словами, налоговый орган еще раз напоминает о том, что у сделки должно быть рациональное объяснение.

Налоговый орган и сейчас использует любые доводы для доказательства подконтрольности, письмо подтверждает эту позицию и на будущее. Там, где нет прямых доказательств подконтрольности, налоговики используют любые косвенные: показания сотрудников (даже не имеющих отношения к управлению обществом), отправление отчетности контрагента и налогоплательщика и контрагента с одного ай-пи адреса, наличие нерыночных условий сделки, отсутствие проявления осмотрительности при выборе контрагента и т.п. Зачастую мы видим судебные решения, где такие субъективные факторы стали определяющими. Думаю, такая практика сохранится

2. Основная цель совершения сделки не должна быть налоговая экономия. Кто и как решит, какая цель была основной, если ей сопутствовала налоговая экономия? Конечно же, налоговики выведут цель экономии на первое место. Таким образом, по сути можно «зарубить» любую сделку.

3. В письме сказано, что при доказанности умышленности действий налогоплательщика направленных на неуплату налогов, налоговые обязательства, возникшие в результате таких действий корректируются в полном объеме. Кроме того, упомянуто, что если налогоплательщик нарушил хоть одно из условий п. 2 ст. 54.1. (напомню: цель сделки не налоговая экономия, и обязательство исполнено стороной сделки), то он лишается прав на вычет и и права учесть произведенные расходы. Налоговый орган напоминает, что с таких «фиктивных» сделок нужно в бюджет возвращать и не доплаченный НДС и Налог на прибыль.

4. Особое внимание налоговики уделяют необходимости оценивать реальность финансово-хозяйственных операций. Прямо указанно, что налоговые претензии возможны только при доказывании налоговым органом факта нереальности исполнения сделки (операции) контрагентом налогоплательщика и несоблюдении налогоплательщиком установленных пунктом 2 статьи 54.1 Кодекса условий. Налоговым органам в ходе мероприятий налогового контроля особое внимание необходимо уделять исследованию обстоятельств, подтверждающих или опровергающих реальное выполнение сделки (операций) контрагентом.

Главный приоритет явно обозначен: сделка должна быть осуществлена в реальности.

Что мы имеем: с одной стороны в письме указанно, что при наличии доказательств реальности, налоговых претензий быть не должно. Но с другой стороны формулировки закона и письма позволяю опасаться того, что опираясь на формальные требования п. 2 ст. 54.1 (см. п. 3 в моем блоге) можно демонстрировать формальный подход и отказывать налогоплательщику, если работы (услуги) осуществил не тот контрагент, что указан в документах. Т.е., если сделка фактически осуществлена, претензий к участникам нет, но в реальности исполнителем являлось какое-то третье (даже неустановленное) лицо, то налогоплательщик может потерять право на налоговую экономию по этим сделкам. Или, как вариант, если у налоговой есть доказательства того, что контрагент «недобросовестный», т.е. никак не мог сам исполнить сделку, то опять же никого не будет интересовать фактические обстоятельства исполнения обязательства, а автоматически могут последовать отказы в вычетах и принятии расходов по сделке.

5. Так же в письме указанно (но именно применительно к искажению действительного экономического смысла финансово-хозяйственной операции!), что налоговый орган, не определяет расчетным путем объем прав и обязанностей налогоплательщика. Раннее при применении расчетного метода, все же налоговый орган анализировал расходную часть деятельности налогоплательщика. Теперь очевидно, что если Вас заподозрили в незаконной экономии на налогах, то вы лишаетесь и незаконно сэкономленного НДС и ваши расходы не учитываются. Исходя из изложенного, налогоплательщик лишается установленного налоговым кодексом права на определение реальных налоговых обязательств при проведении проверки. Все сомнительные операции по сути будут «выброшены» из оборота.

Надеюсь, что практика не пойдет формальным путем и налоговые органы и суды все же будут анализировать реальность хозяйственных операций. И принципы, сформулированые ПП ВАС РФ № 53 от 2006 года «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», не будут забыты. В любом случае будем с интересом ждать первых судебных решений.